|
דירוג חברי המערכת
המלצה על מאמר
4.3 מתוך 5
|
|
גילוי מרצון[מיסוי כללי]
1. כללי
המונח "גילוי מרצון" מוסדר בנהלים ולא בחוק.
ביום 10.4.05, פורסם על ידי רשות המסים נוהל גילוי מרצון ("הנוהלהקבוע").נוהל זה עסק בתנאים שבהם תינתן על ידי רשות המסים ופרקליטותהמדינההתחייבות להימנע מנקיטת הליכים פליליים כלפי נישום שיפנה לרשותהמסיםוייזום גילוי עבירות של השמטת הכנסות או נכסים, ניהול ספריםכוזבים,התחמקות ממס בעסקים ועסקאות בארץ ובחו"ל ועבירות בקשר ליבוא וליצוא.
על פי אותו הנוהל, התחייבות להימנע מנקיטת הליכים פליליים מותנית במספר קריטריונים:
א. הגילוי מרצון נעשה ביוזמתו של הנישום ולא בעקבות חקירה או בדיקה של רשות המסים או רשות שלטונית אחרת[1].
ב. לא היה מידע קודם בידי רשות המסים ביחס לנושאים הכרוכים בגילוימרצון, וזאת הן במישור האזרחי והן במישורהפלילי. מידע שפורסם באמצעיהתקשורת ייחשב כמידע המצוי בידי רשות המסים.
ג. לא היה מידע קודם ברשות המסים או ברשות שלטונית אחרת הקשור לגילוי מרצון, לרבות חקירה ומידע בתיקי חברות קשורות, או שותף.
ד. רשות המסים לא החלה בבדיקה במישור האזרחי של התיקים הקשורים לנישומים ו/או לתאגידים ו/או לשותפים שיש להם נגיעה לגילוי מרצון.
ה. הגילוי מרצון לא היה כלול בכתבי בי-דין כלשהם הכוללים כתב תביעה, כתבהגנה, כתב אישום, הליך אזרחי או פלילי בבית משפט או בית דין בישראל.
ביום15.11.11, פורסם על ידי רשות המסים עדכון להוראות הנוהל האמור,המתייחסלגילוי מרצון בדבר קיומם של נכסים והכנסות של תושבי ישראל, מחוץלישראל[2](להלן – חוזר 15.11.11). על פי הודעת רשות המסים, הנוהלהחדש מיועדבעיקר עבור אותם תושבי ישראל שצברו, קיבלו או ירשו נכסים וכספיםמחוץלישראל, וטרם דיווחו עליהם מאז החלת הרפורמה במס בשנת 2003 (המעברממיסויטריטוריאלי למיסוי פרסונאלי) ועד היום, ומתפרסם על רקע הגברת מאמצירשותהמיסים לאיתור רכוש וכספים לא מדווחים, המוערכים על ידי רשותהמסיםבמיליארדי ₪.
הרעיון במתן הקלות למי שפותח בהליך גילוימרצון הוא להתחשב במי שיוזםגילוי ודיווח על הכנסות. הדבר דומה למי שיוזםהסרת מחדלים. כידוע בקביעתכופר כסף, ובקביעת עונש מתחשבת רשות המסים וגםבתי המשפט במי שיזם הסרתמחדלים ואפילו לא היה זה במסגרת הליך של "גילוימרצון"[3]. משפתח הנישוםבהליך "גילוי מרצון" נתפס הוא על ההכנסות והנכסיםעליהם הצהיר לפני רשותהמסים ולא יוכל להתכחש לכך[4].
ישלציין, שבחלק ממדינות ה-OECD נהוגים נהלים של הליך "גילוי מרצון", בדבבדעם הקשחת הטיפול העונשי כלפי נישומים שממשיכים בהעלמת הכנסות.
2. הגשת בקשה לרשות המסים
עלפי הנוהל, נישום המבקש ליישם גילוי מרצון, יפנה בקשתו לסמנכ"לבכירלחקירות של רשות המסים ובמידה ובקשתו תקיים את התנאים, יופנה הנישוםלגורםהאזרחי הרלוונטי (פקיד השומה, מנהל מע"מ, גובה מכס וכדו') במטרהלהסדיר אתחבויות המס הנובעות מהגילוי מרצון ללא נקיטת הליכים פליליים.
3. עיקרי נוהל הגילוי מרצון על נכסים והכנסות מחוץ לישראל לפי חוזרי הוראת השעה
3.1 הקלות ביחס לנוהל הקבוע בנהלים שהתפרסמו כהוראת שעה
חוזר15.11.11 הבהיר כי הוא יחול בתקופה שמיום 15.11.11 ועד ליום30.6.12,וביחס לתקופה זו, יינתנו הקלות משמעותיות לתושבי ישראל, ביחסלגילוי מרצוןבדבר קיומם של נכסים, הון והכנסות, מחוץ לישראל ("נכסי חוץ").החוזר הדגיש, כי הוא לא יחול על גילוי מרצון ביחס לנושאים שאינם כרוכיםבנכסי חוץ, וביחס לאלו ימשיך לחול הנוהל הקבוע.
החוזרמציין עוד, כי הקלות הנוהל החדש לעומת הנוהל הקבוע, מתייחסות הןלמישורהגבייה באמצעות הקלות לעניין סכומי הריבית והפרשי ההצמדה, והן ביחסלהליךהפרוצדוראלי, כאשר הבשורה העיקרית בהקשר זה, הינה ריכוז הטיפולבמישורהפלילי והאזרחי תחת קורת גג אחת.
עם זאת, חוזר 15.11.11הדגיש כי ההקלות והחסינות מנקיטת הליכים פלילייםיינתנו רק לתושבי ישראלאשר יממשו את הליך הגילוי מרצון בתקופה תחולת הנוהלהאמורה לעיל. לאחרתקופה זו, ניתן יהיה לבצע הליכי גילוי מרצון בהתאם לנוהלהקבוע בלבד.
3.2 הפעלת חוזר 15.11.11
חוזר15.11.11 הבהיר כי הפעלת הנוהל תיעשה על ידי וועדה בראשות היועץהמשפטי,סמנכ"ל לחקירות ומודיעין, סמנכ"ל לעניינים מקצועיים וסמנכ"ל שומהוביקורת.המבקש להחיל לגביו את הנוהל, יפנה בקשתו שאותה יכתיר בכותרת "בקשהלהקלות לפי נוהל גילוי מרצון – הוראת שעה", ושתכלול את כל העובדותהרלוונטיות לעניין, לוועדה, באמצעות הגשתה ללשכת מנהל רשות המסים ברחוב בנקישראל 5, ירושלים
עםקליטת בקשה כאמור, תעבור הבקשה בחינה מקדמית שמטרתה תהיה לקבוע האםהמקרהשפורט בבקשה מקיים את הקריטריונים להחלת הנוהל וראוי להיות נדוןבמסגרתהוועדה.
בקשה שאינה מקיימת את הקריטריונים הדרושים, לא תטופל במסגרת הנוהל, אולםהחוזר מדגיש כי לא ייעשה במידע הכלול בה, שימוש במישור הפלילי או האזרחי.
בקשהשיתקיימו לגביה הקריטריונים הנדרשים, תאושר על ידי הוועדה, ובכךתינתןלמבקש חסינות מנקיטת סנקציה פלילית במסגרת דיני המס המצויים בסמכותהשלרשות המסים, אולם בכפוף לתנאים ולסייגים שבנוהל הקבוע (החסינות תחולרקלגבי גילוי כן, מלא ונאות, ולגבי סכום המס שישולם במסגרת הגילוי מרצוןובתנאי שסכום זה ישולם במועד ובתנאים שנקבעו[5]).
לאחראישור הבקשה, תקבע הוועדה את השלכות המס הנובעות מן הבקשה ותקבעשומת מסאזרחית מתאימה, לרבות בדרך של הסכם עם המבקש. המס המחויב מהשומהשתיקבע, לא יצבור ריבית וקנסות והוועדה תהא רשאית בנוסף, ליתן הקלות לגביהפרשי הצמדה על המס המחויב, לרבות ביטולם המוחלט.
3.3 המקרים שלגביהם יחול חוזר 15.11.11
חוזר15.11.11 יחול על כל מקרה שאותו תראה הוועדה כמתאים, ראוי ונכוןלהחלתהנוהל. עם זאת, החוזר מציין מספר דוגמאות שלגביהן יחול הנוהל, תוךשמצויןכי אין מדובר ברשימת דוגמאות סגורה או ממצה.
א. החוזר יחול לגבי הכנסות לא מדווחות מנכסי חוץ שהתקבלו בירושה או במתנה מתושב חוץ.
ב.החוזר יחול לגבי הכנסות לא מדווחות מנכסי חוץ שנרכשו מכספים שנבעומהפקתהכנסה בישראל או בחו"ל, ששולם עליה מס או שלא היתה חייבת בתשלום מסבישראל.
ג. החוזר יחול לגבי הכנסות לא מדווחות מנכסי חוץ, שחבות המס בגינן קיימת החל משנת המס 2003, בעקבות תיקון 132 לפקודה.
יחדעם האמור, החוזר מדגיש כי הנוהל לא יחול ביחס לנכסי חוץ שהופקוכתוצאהמעבירה פלילית מסוג "פשע"[6] (למשל עבירות מסוימות הכלולות בדיניאיסורהלבנת הון וכדו'). כמו כן, הנוהל לא יחול כאשר הבקשה מוגשת בעקבותאובמקביל לחקירה או בדיקה הנעשית על ידי מי מרשויות המדינה[7].
3.4 קיזוז הפסדים מחו"ל
קיזוזהפסדים מחו"ל מעורר את השאלה הבאה: סעיף 29(5) לפקודה מאפשר קיזוזהפסדיםפירותיים מחו"ל בתנאי שהוגש לשנת המס שבה נוצר ההפסד כאמור בסעיפים131ו-132 לפקודה. גם קיזוז הפסד הון המועבר משנה לשנה מותנה, כפי שקובעסעיף92(ב) לפקודה בכך שהוגש לפקיד השומה דוח לשנת המס שבה נוצר ההפסדכאמורבסעיפים 131 ו-132 לפקודה. מטרת ההוראות היא לאפשר לפקיד השומה לבדוקבאופןשוטף את ההפסדים הנתבעים, לרבות ההפסדים שנוצרו בחו"ל. הדילמה היאשמצדאחד רשות המסים מעוניינת לעודד את הגילוי מרצון ביחס לרכושולהכנסותמחו"ל, אך מצד שני היא רוצה למנוע "יבוא" הפסדים מחו"ל וקיזוזםכנגדההכנסות המדווחות בישראל. לפיכך, ניתן יהיה לקזז את ההפסדים מחו"לשנובעיםמהגילוי מרצון כנגד הכנסות הנובעות מההון בחו"ל עליו הוצהר בהליךהגילוימרצון וביחס לשנת השומה אליה מתייחס הגילוי בלבד. לא ניתן יהיה לקזזאתהפסדי ההון כנגד רווחי הון שלא נכללו במסגרת הליך הגילוי מרצון. הואהדיןלגבי קיזוז הפסדי פירות[8].
בנוסף, כחלק מההסדר, לא יותר לקזז הפסדיםפירותיים והפסדי הון עליהםהוצהר בדוחות של נישומים כדין כנגד רווחיםפירותיים ורווחי הון שהופקובחו"ל, שעליהם הוצהר בהליך הגילוי מרצון.
3.5 פניות אנונימיות
בחוזרמיום [9]26.6.12 קובעת רשות המסים שלאור הנסיון שהצטבר היא תאפשרגם פניותאנונימיות בתקופה המוגדרת שבו היא תאפשר גילוי מרצון. מטרת הפניההיא לברראת גובה החבות במס לפני הגשת הבקשה לגילוי מרצון. הפניה תוגש למנהלרשותהמסים ותפרט את כל המידע ובין היתר את סכום ההון שנצבר בחו"ל, סוגיההכנסותעל פני השנים, מקור ההון בחו"ל, רשימת המסמכים המבססים שברשותהנישום ללאציון פרטים מזהים בשלב זה ועוד. הפונה יציין את משרד השומה בומתנהל תיקוו/או את מקום מגוריו הקבוע, אשר אליה תעביר רשות המסים את הפניהלצורךהערכת חבות המס
4. נוהל גילוי מרצון לגבי מגורים באזורי פיתוח
הוראתביצוע 4/2001 מהווה נוהל של "גילוי מרצון" לגבי ניצול הטבות שלאכדיןביישובים באזורי פיתוח[10] במשך שנה או יותר, בהצהירם, הצהרת כזב, שהםגריםבאופן קבוע בישוב באזור פיתוח המקנה להם הנחה במס. הוראת הביצועמורהשדיווח לפני שהחלו הליכי בדיקה או חקירה בנושא ימנע נקיטת פעולותבמישורהפלילי נגד המדווחים. הנישומים שיפנו יתבקשו להגיש דוחות מתקנים עדשש שניםאחורנית. "מבצע" הגילוי מרצון מוגבל בזמן.
5. גילוי מרצון בנושאי מס ערך מוסף
הגילוימרצון פועל גם בתחומים אחרים, כגון בתחום מס ערך מוסף. בהחלטתכופר מכסומע"מ מס' [11]10/07 נחשד גן אירועים בהעלמת עסקאות בשנים2003-2005 בסך שלכ-1.5 מיליון ₪ ובכך עבר על הוראות סעיף 117(ב) לחוק מע"מ.ועדת הכופר בכלזאת החליטה להסתפק באזהרה בלבד משום הגילוי מרצון מצד העוסקוכן הסרתהמחדל בכך שחוב המס שולם.
6. האם כדאי לנישום לפנות להליך "גילוי מרצון"
עלהנישום לקחת בחשבון שאי דיווח על נכסים והכנסות עלול לגרום להטלתסנקציותבשני תחומים: אזרחי ופלילי. אם הנישום נמצא במצב שיש וודאות רבהבעניןאחריותו הפלילית ומקל וחומר גם במישור האזרחי, הרי, שמן הסתם, יקדיםויפנהלרשות המסים ויגיש בקשה בנוהל של "גילוי מרצון".
יש לזכורשפתיחת הליך פלילי נגד הנישום עלול להביא לעונש מאסר (מאסרבפועל ו/או מאסרעל תנאי) ולקנסות פליליים. עם זאת, בהליך פלילי המתנהל בביתהמשפט ניתן גםלהגיע לעסקת טיעון. כמו כן, אפשר להגיש בקשה לכופר לפניפתיחת ההליךהפלילי או לפני ניהולו ולהגיש בקשה לכופר[12].
לעומת זאת, אם יש ספק בדבר חבותו של הנישום במס וגם יש ספק בדבר חובתו לדווח על נכסיו והכנסותיו, נוהל הגילוי מרצון אינו מתאים.
טלולדוגמא מי שיש בו סממנים רבים המצביעים על היותו תושב חוץ יותרמהיותותושב ישראל, ומשכך אינו חייב כלל לדווח על נכסיו ועל הכנסותיו מחוץלישראל.במקרה זה, יעדיף, מן הסתם, להצטייד בחוות דעת משפטית מקצועית על כךשהינותושב חוץ ויימנע מהליך גילוי מרצון. אם יידרש על ידי רשות המסיםלהגישדיווחים, יעמוד בפני הצורך לנהל דיון בנושא מעמדו, דיון במישורהאזרחי. אףאם לא תתקבל חוות הדעת שלפיה הינו תושב חוץ ופטור מדיווח, לאיירע מצבומעבר למצב שיזם הליך של גילוי מרצון.
[1] ברשות שלטוניתאחרת הכוונה, למשל, למשטרת ישראל, רשות ניירות ערך,הרשות להלבנת הון,הרשות להגבלים עסקיים, מבקר המדינה, כונס הנכסים הרשמי,או בית המשפטוכדומה.
[2] חוזר מיום 15.11.11 (סימוכין 11608911) בנושא: נוהלגילוי מרצון על נכסים והכנסות מחוץ לישראל לתקופה שבין 15.11.11 עד30.6.12.
[3] רע"פ 7135/10 יגאל חן נ' מ"י (3.11.10), האתר המשפטי מסטקס.
[4] ראו עמ"ה 8013/04, 9049/05, 109/08 חיים גולובנציץ נ' פ"ש ירושלים (1.12.13), האתר המשפטי מסטקס.
[5] עם זאת, לאור דברי החוזר לא ברור אם יחול גם הסייג הקבוע בנוהלהקבועלפיו החסינות הפלילית לא תחול ביחס לעבירות בסיסיות כגון אי הגשתדוחותוניכויים.
[6] "פשע" מוגדר בחוק הפרשנות תוך הפניה לסעיף 24 לחוקהעונשין,התשל"ז-1977 כ"עבירה שנקבע לה עונש חמור ממאסר לתקופה של שלוששנים". בפקודתמס הכנסה עבירות לפי סעיף 220 לפקודה נכללות בהגדרת "פשע".סעיף 217 לפקודהקובע עבירות שהעונש עליהן הוא שנתיים בלבד ולכן הוא לאייכלל בהגדרת "פשע".לעומת זאת, סעיף 220 גוזר עונש מאסר מרבי של 7 שנים עלעבירות שונות. בתוךאלה ניתן לציין את סעיף 220(1) לפקודה העוסק בהשמטהמדוח בכוונה כדי להתחמקממס, סעיף 220(2) אשר מדבר על מסירת אמרה או תרשומתכוזבת בדוח על פיהפקודה, סעיף 220(3) המדבר על תשובה כוזבת, בעל פה אובכתב על שאלה או דרישתידיעות על פי הפקודה, סעיף 220(4) המדבר על הכנה אועזרה בהכנת פנקסיחשבונות כוזבים, או זיוף פנקסים ו/או רשומות, סעיף 220(5)המדבר על שימושבכל מרמה, ערמה, או תחבולה או הרשאה להשתמש בהן, סעיף220(6) המדבר על הצגתמסמך כוזב למשלם ההכנסה כדי למנוע ניכוי מס במקור אוהפחתתו.
[7] ראו ע"פ 70219/01 מור נ' מ"י (17.6.01), האתר המשפטי מסטקס,אשרבו דחה בית המשפט את טענת הנאשם שהחל בהליך "גילוי מרצון", משעשה כןלאחרשרשויות המס החלו בחקירה נגדו ומשום שלא נטל את הסיכון בניהול מו"מעםרשויות המס.
[8] ראו הנחיה מיום 28.10.12 (ללא סימוכין) בנושא:נוהל גילוי מרצוןעל נכסים והכנסות מחוץ לישראל (הוראת שעה) - הבהרה בנושאקיזוז הפסדיםמחו"ל.
[9] חוזר מיום 26.6.12 (סימוכין: 12262212) בנושא: "נוהל גילוי מרצון הוראת השעה - הארכת מועד והבהרה", האתר המשפטי מסטקס.
[10]הוראת ביצוע 4/2001 מיום 8.2.01 בנושא: "גילוי מרצון ותשלום מסהכנסה ע"ייחידים שניצלו שלא כדין הטבות מס המגיעות רק לתושבי גבול הצפון,יהודה,שומרון, הנגב, אילת והערבה", האתר המשפטי מסטקס.
[11] החלות כופר מכס ומע"מ 10/07 בנושא העלמת עסקאות, האתר המשפטי מסטקס.
[12] ראו החלטות ועדות כופר באתר המשפטי מסטקס (במדור "החלטות מיסוי").
|
 |
אהבתם את המאמר ?
תנו לייק |
כניסות 0 |
צפיות 2026 |
|
